В конце декабря 2019 г. в интернете появилась информация о том, что с 2020 г. физические лица могут не платить налоги, поскольку их уплата стала добровольной. Понятно, что это не могло не вызвать волну недоумения и беспокойства у граждан. ФНС России пришлось вмешаться и дать разъяснения на этот счет (письма от 20.01.2020 № БС-3-11/283@ и № БС-3-11/284@).
Непонятая поправка
С 1 января 2019 г. в Налоговый кодекс была введена новая ст. 45.1 «Единый налоговый платеж физического лица» (Федеральный закон от 29.07.2018 № 232-ФЗ). В ней сказано, что единым налоговым платежом физического лица (ЕНП) признаются денежные средства, добровольно перечисляемые в бюджетную систему РФ на соответствующий счет Федерального казначейства налогоплательщиком — физическим лицом в счет исполнения обязанности по уплате транспортного налога, земельного налога и налога на имущество физических лиц (п. 1 ст. 45.1 НК РФ). Затем в ст. 45.1 НК РФ были внесены изменения, расширяющие с 2020 г. возможность применения ЕНП и в части НДФЛ (Федеральный закон от 29.09.2019 № 325-ФЗ).
Эти изменения были интерпретированы некоторыми гражданами следующим образом. Поскольку ЕНП перечисляется в бюджет в счет уплаты транспортного и земельного налогов, налога на имущество и НДФЛ и такое перечисление носит добровольный характер, данные налоги граждане теперь имеют полное право не платить. А так как согласно ст. 57 Конституции РФ законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют, следовательно, изменения, улучшающие положение налогоплательщиков, имеют обратную силу. Поэтому граждане могут не платить налоги и за прошлые периоды, которые по каким-либо причинам еще не были ими уплачены.
В чем заключается добровольность?
Пунктом 1 ст. 3 НК РФ установлено, что каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы. Эта норма развивает закрепленную в ст. 57 Конституции РФ конституционно-правовую обязанность каждого платить законно установленные налоги и сборы. Льготами по налогам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, включая возможность не уплачивать налог либо уплачивать его в меньшем размере (п. 1 ст. 56 НК РФ). Так, например, по НДФЛ положениями Налогового кодекса предусмотрены освобождение от уплаты налога и льготы только в определенных случаях (ст. 217, 218—221 НК РФ).
Налоговики разъяснили, что введенный в Налоговый кодекс с 1 января 2019 г. ЕНП представляет собой аналог электронного кошелька, куда гражданин может добровольно перечислить денежные средства для уплаты налога на имущество физических лиц, земельного и транспортного налогов, а также НДФЛ. То есть ЕНП — это дополнительный способ уплаты налога. И факт наличия такого дополнительного способа не освобождает граждан от уплаты налогов.
Помимо перечисления ЕНП у граждан сохраняется право уплачивать налоги по существующей схеме, то есть на соответствующие налоговым обязательствам коды бюджетной классификации, указанные в налоговом уведомлении, в сроки, установленные законодательством о налогах и сборах. Если налог в установленный законом срок уплачен не будет, гражданин несет ответственность по ст. 122 НК РФ. Штраф составляет 20% от неуплаченной суммы налога (40% — если неуплата была совершена умышленно).
Напоминаем Вам, что 2 декабря 2019 года истёк срок уплаты имущественных налогов (за землю, имущество, транспорт) за 2018 год.
Если Вы не оплатили налоги своевременно – Вы должник!!
Пени будут расти каждый день. Даже в выходные.
Вам направят требование об уплате налогов. Если не заплатите и по нему, то налоговый орган будет вынужден по дать на Вас в суд.
Суд примет решение о взыскании налога в принудительном порядке.
Если задолженность превысит 10000 руб., то Вас не выпустят за границу Российской Федерации. Долг взыщут судебные приставы, работодатели или банки. Вдобавок спишут исполнительский сбор (7 % от суммы долга, но не менее 1000 руб.). На Ваше имущество наложат арест и продадут его в счет погашения долга.
Призываем НЕ ДОПУСКАТЬ ТАКОЙ СИТУАЦИИ и рекомендуем проверить наличие или отсутствие задолженности. Это можно сделать в налоговой инспекции по месту учёта, с помощью интернет-сервиса ФНС России «Личный кабинет», на портале Госуслуг или в «Банке данных исполнительных производств».
Оплатить задолженность по налогам можно в любом банке, отделении почты России, в электронном виде через интернет-сервис ФНС России «Личный кабинет налогоплательщика для физических лиц», через приложение «Сбербанк Онлайн», в мобильном приложении «Налоги ФЛ»( которое можно скачать на свой смартфон). А также возможна оплата через портал Госуслуг или в «Банке данных исполнительных производств».
С информацией о налоговых ставках, льготах и вычетах можно ознакомиться на официальном сайте ФНС России www.nalog.ru в интернет- сервисе «Справочная информация о ставках и льготах по имущественным налогам», либо обратившись в налоговую инспекцию или позвонив в контакт-центр ФНС России по бесплатному номеру 8-800–222-22-22.
Спешите оплатить задолженность! Шагайте в Новый год – без долгов!!!
Введение диссертации (часть автореферата) на тему «Конституционно-правовые основы реализации обязанности каждого платить законно установленные налоги и сборы в РФ»
Актуальность темы исследования. Одной из основных целей науки конституционного права России является исследование стратегических решений и конкретных действий государственных органов в сфере экономики с позиций их соответствия принципам, нормам и ценностям Конституции Российской Федерации с учетом существующих реальных экономических возможностей.
Системная взаимосвязь конституционного права и экономики признается большинством российских и зарубежных ученых. На рубеже XX-XXI вв. это понимание выразилось в становлении синтетического г научного направления на стыке юридических, экономических, социологических, и политологических наук, получившего название «конституционная экономика» (constitutional economics, constitutional political economy).
Конституционная экономика — научное направление, изучающее принципы достижения максимально возможного, в рамках национальной экономической системы, удовлетворения экономических и социальных прав личности путем оптимального сочетания экономической целесообразности с достигнутым уровнем конституционного развития, отраженным в нормах конституционного права, регламентирующих экономическую и политическую деятельность в государстве. Одной из главных проблем конституционного права является взаимозависимость между уровнем развития демократии и благосостоянием страны, между верховенством права (правовым государством) и благополучием его отдельных граждан.
Одним из основных элементов конституционной экономики является государственная налоговая политика, налоговая система и обязанность по уплате налогов и-сборов. •
Взаимосвязь конституционных и налоговых норм, место Конституции РФ в механизме правового регулирования налоговой системы остаются недостаточно исследованными. Анализ практики применения Конституции
РФ различными государственными органами показывает возрастающее значение конституционно-правовых норм в регулировании вопросов налогообложения. Конституция РФ, конституционно-правовые принципы должны стать той основой, которая позволит проводить эффективную государственную налоговую политику и целенаправленное, эффективное реформирование налогообложения в целом.
Конституция Российской Федерации обязывает каждого платить законно установленные налоги и сборы. Она предписывает, что законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют (ст. 57). Также установлено, что федеральные налоги и сборы находятся в исключительном ведении Российской Федерации (п. «з» ст. 71), а общие принципы налогообложения и сборов — в совместном ведении Российской Федерации и субъектов Российской Федерации (п. «и» ч. 1 ст. 72). Законопроекты о введении или отмене налогов, освобождении.от их уплаты могут быть внесены только при наличии заключения Правительства Российской Федерации (ч. 3 ст. 104). Принятые Государственной Думой федеральные законы по вопросам федеральных налогов и сборов подлежат обязательному рассмотрению в Совете Федерации (ст. 106). Органы местного самоуправления самостоятельно устанавливают местные налоги и сборы (ч. 1 ст. 132).
Обязанность платить законно установленные налоги и сборы закреплена в нормативных актах многих государств. Более того, в ряде государств обязанность платить законно установленные налоги и сборы закреплена в конституции.
При этом конституционно-правовые механизмы реализации данной обязанности варьируются от государства к государству. Эти механизмы зависят от специфики конкретно-исторических условий, национальных правовых обычаев, системы права, развития институтов государства и многих других факторов. 1 4
Вопросы конституционно-правового регулирования механизма реализации обязанности каждого платить законно установленные налоги и сборы и связанные с ним проблемы эффективности государственной налоговой политики в Российской Федерации имеют существенное значение, как для развития Российской Федерации,, так и- для развития предпринимательства.
Неэффективная, неадекватная социально-экономической ситуации государственная налоговая политика становится тормозом общественного развития, правовые нормы, * воплощенные в ней, наряду с другими нормативными регуляторами и консервативными институтами общества, вступают в конфликт с конкретно-историческими условиями, провоцируя кризисные ситуации.
Особенно ярко налоговые диспропорции и неэффективность государственной налоговой политики проявляются в. условиях экономических кризисов. В таких условиях налоговые обременения становятся особенно ощутимыми, что заставляет налогоплательщиков усомниться в справедливости и оправданности взимаемых налогов и эффективности проводимой государственной налоговой политики.
•Поэтому в налоговом правотворчестве очень важно соблюдать баланс I между публичными и частными интересами субъектов конституционных правоотношений в сфере налогообложения. Требуется выстраивать государственную налоговую политику таким образом, чтобы, с одной стороны, сформировать бюджет, а с другой — не отбить у налогоплательщика желания заниматься коммерческой деятельностью, иметь недвижимость или обладать иным объектом налогообложения. *
Вполне возможно, что наличие сформулированных теорией и судебной практикой обеспечения баланса частных и публичных интересов субъектов конституционных правоотношений в налоговой сфере позволило бы избежать множества трудностей, ошибок и противоречий при разрешении споров, в которых сталкиваются интересы, охраняемые в частном и публичном порядке.
Это свидетельствует о том, что если не упорядочить публично-правовое воздействие на частноправовые отношения, конституционные правоотношения в налоговой сфере утратят свою стабильность, а соответственно и основополагающее значение. В свете требований, предъявляемых к судам как органам, призванным обеспечить охрану прав и свобод человека и гражданина, задача «соблюдения баланса’ частных и публичных интересов на фоне нестабильного, противоречивого законодательства приобретает актуальное значение.
В реальной жизни достижение баланса интересов в результате законотворческой и правоприменительной деятельности задача весьма сложная; граница между сферами частных и публичных интересов подвижна и устанавливается законодателем, установление границ государственного регулирования составляет проблему сочетания (обеспечения) баланса частных и публичных интересов в любой сфере жизни общества.
Подобные процессы воспроизводятся- циклически, что подтверждается целым рядом исторических прецедентов.
Актуальность диссертационного исследования ? обусловлена наличием неурегулированного в системе российского права конфликта публичных и частных интересов субъектов конституционных правоотношений в налоговой сфере.
Будучи неурегулированным на концептуальном уровне, данный конфликт создает предпосылки для ущемления интересов сторон, что чревато нарушениями законодательства в налоговой сфере и основ конституционного строя РФ. — •
Степень научной разработанности темы исследования. Тема конституционной обязанности платить законно установленные налоги и сборы и налогообложения в целом в последние десятилетие не была обделена вниманием российских исследователей. Данный факт объясняется, по нашему мнению, тем, что налоги и сборы являются основным источником доходов государственного бюджета в Российской Федерации, используемого для финансового регулирования социально-экономических процессов, протекающих в государстве.
В 2005 году вышла интересная работа Поповой С.С., посвященная конституционно-правовым принципам налоговой системы РФ. В данной работе освящалось основное содержание конституционно-правовых принципов налоговой системы в решениях Конституционного Суда РФ. В последующем, данная тема получила свое развитие в работе Гурова A.A.
Особую роль в исследовании проблем, связанных с конституционной обязанностью платить законно установленньте налоги и сборы играет диссертационное исследование Кострикова Б.Ю. В его работе, посвященной реализации конституционных принципов налогообложения в Российской Федерации,, внимание, главным образом, уделялось административным аспектам реализации принципов налогообложения.
Работы Затулиной Т.Н., Безмельницыной Д.Н., посвященные конституционно-правовому регулированию налоговых отношений в РФ, отличаются солидной фактологической базой и обладают большой научной достоверностью выводов. Помимо многочисленных работ указанных авторов можно отметить труды Йльякова Д.В., Савиной Е.А., Имыкшеновой Е.А., Соловьёва В.А., Малахаткиной Е.В. Большое? количество авторов исследовали обязанность платить законно установленные налоги и сборы с позиции финансового права.
Однако, несмотря на большое количество работ посвященных налогообложению в РФ, в настоящее время не существует серьёзных работ монографического характера, которые бы рассматривали механизмы реализации конституционной обязанности платить законно установленные налоги и сборы с позиций конституционного права.
Цель и задачи исследования. Целью настоящего диссертационного исследования является разработка конституционно-правового механизма реализации обязанности платить законно установленные налоги и сборы.
Достижение данной цели предполагает реализацию принципа социальной справедливости в области правовых отношений между государством и обществом путем совершенствования конституционно-правового механизма реализации обязанности платить законно установленные налоги и сборы на основе обеспечения баланса публичных и частных интересов субъектов конституционных правоотношений в налоговой сфере.
В рамках диссертационного исследования решались следующие задачи:
1. Анализ относящихся к сфере регулирования правоотношений в налоговой сфере норм конституционного права и систем налогового законодательства РФ и зарубежных стран.
2. Сравнительный анализ использующихся (известных) конституционно-правовых механизмов реализации обязанности платить законно установленные налоги и сборы.
3. Разработка теоретической модели и критериев оценки / сопоставления интересов субъектов конституционных правоотношений в налоговой сфере.
4. Разработка модели принципов, обеспечивающих баланс публичных и частных интересов субъектов конституционных правоотношений в налоговой сфере.
5. Формирование предложений по 5 совершенствованию конституционно-правового механизма реализации обязанности платить законно установленные налоги и сборы.
Предмет исследования. Предметом исследования являются: национальное и зарубежное законодательство, регулирующее обязанность платить законно установленные налоги и сборы и практика его применения; доктринальные труды отечественных и зарубежных ученых в обозначенной сфере; статистическая информация по заявленной теме.
Объект исследования. В качестве объекта настоящего диссертационного исследования выступают общественные отношения, связанные с реализацией конституционной обязанности каждого платить законно установленные налоги и сборы.
Гипотезы исследования.
1. Согласование публичных и частных интересов в сфере налогообложения создает предпосылки для эффективной реализации конституционной обязанности платить законно установленные налоги и сборы.
2. Закрепление принципов реализации конституционной обязанности платить законно установленные налоги и сборы в законодательных актах, регламентирующих сферу взаимной ответственности государства и общества, позволит обеспечить баланс публичных и частных интересов в сфере налогообложения.
Значительный вклад в разработку проблемы конституционно-правового регулирования налоговой системы российской наукой внесли: Г.А. Гаджиев,
В.Д. Мазаев, А.Н. Козырин, Ю.А. Крохина, Н.С. Крылова, A.A. Мишин, С.Г. Пепеляев, Г.В. Петрова, Б.Н. Топорнин, Д.В. Илкяков, Т.Н. Затулина и других.
Методологической основой исследования .являются, диалектика как общенаучный метод познания, а также логический, системный, исторический и сравнительно-правовой методы научного познания.
Эмпирико-правовой базой исследования стало российское и зарубежное-законодательство, регулирующее конституционную обязанность платить законно установленные налоги и сборы, а также акты органов судебной власти Российской Федерации.
Научная новизна диссертационной работы определяется тем, что она представляет собой попытку комплексного монографического исследования конституционной обязанности платить законно установленные налоги и сборы и конституционно-правовых’ механизмов’ ее реализации на современном этапе развития конституционного права;,
В рамках данной работы предпринята попытка анализа некоторых теоретических проблем и действующего конституционного законодательства на предмет совершенствования последнего и сформулированы конкретные предложения.
Основные положения, выносимые на защиту.
1. Конституционная обязанность платить законно установленные налоги и сборы подразумевает обязанность граждан и юридических лиц вести в установленном порядке учет доходов и расходов, объектов налогообложения, своевременно и в полном объеме уплачивать сумму налога и сбора в бюджет, возникающая в момент наступления срока уплаты налога, при наличии объекта налогообложения и непосредственной связи между этим объектом и субъектом и считается исполненной в тот момент, когда изъятие части его имущества, предназначенной для уплаты в бюджет в виде налога, фактически произошло.
2. Сравнительно-правовой анализ российского и зарубежного конституционного законодательства в области налогообложения позволяет сделать вывод, что наибольшая эффективность реализации конституционного обязанности платить законно установленные налоги и сборы достигается путем закрепления в конституциях и иных нормативных актах детализированных норм, позволяющих определить понятие и цели налогообложения, основные права, обязанности и гарантии участников, конституционных правоотношение в налоговой сфере: •
3. Конституционно-правовой механизм реализации обязанности каждого платить законно установленные налоги и сборы предстает как совокупность установленных правом, процедур и институтов, обеспечивающих соответствие конституционных правоотношений в налоговой сфере нормативной модели, закрепленной в Конституции РФ, кодексах РФ, федеральных законах, законах субъектов РФ и иных нормативно-правовых актах, регламентирующих налоговые правоотношения.
4. Основным приоритетом при совершенствовании конституционно-правового механизма реализации конституционной обязанности каждого платить законно установленные налоги и сборы является законодательное закрепление баланса публичных и частных ? интересов субъектов конституционных правоотношений в налоговой сфере.
5. Конституционно-правовые принципы реализации обязанности платить законно установленные налоги и сборы в Российской Федерации -это основанные на сознании объективной закономерности налоговой обязанности каждого платить законно установленные налоги и сборы, руководящие начала, закрепленные в Конституции РФ или вытекающие из нее, обеспечивающие соблюдение баланса интересов субъектов конституционных правоотношений в налоговой сфере.
6. На основе анализа функций субъектов конституционных правоотношений в налоговой сфере предложена классификация конституционно-правовых принципов реализации обязанности каждого платить законно’ установленные налоги и сборы в Российской Федерации: генеральный принцип; принципы, обеспечивающие соблюдение основ конституционного строя Российской Федерации; принципы, обеспечивающие соблюдение прав налогоплательщиков.
7. Генеральный принцип: принцип приоритета стратегических интересов (социальной оправданности и полноты государственного бюджета); принципы, обеспечивающие соблюдение основ конституционного строя Российской Федерации: принцип экономической обоснованности налога и сбора, принцип своевременности уплаты налогов и сборов, принцип бесспорного взыскания задолженности по’ налогам и сборам, принцип полноты, своевременности и достоверности предоставления налоговой отчетности, принцип ответственности за неисполнение обязанности платить законно установленные налоги и сборы, принцип компенсации потерь государства в случае несвоевременной уплатой налогов и сборов; принципы, обеспечивающие соблюдение прав налогоплательщиков: принцип максимального учета интересов и возможностей налогоплательщиков, принцип конституционного ограничения предоставления налоговых льгот и привилегий, принцип недопустимости двойного налогообложения, принцип уплаты законно установленных налогов и сборов, принцип определенности налоговой обязанности, принцип удобства налогового учета, принцип добросовестности налогоплательщика при уплате налогов и сборов, принцип компенсации потерь налогоплательщика в случае ошибочного начисления налогов и сборов.
8. Применение дифференцированной системы налогообложения с доходов физических лиц является одним из важных средств повышения доходной части государственного бюджета и способствует установлению социальной справедливости в обществе, поскольку сможет явиться гарантией от изъятия той части дохода, которая покрывает жизненно необходимые расходы лица.
9. Анализ форм нормативных правовых актов, способных служить совершенствованию конституционно-правового механизма реализации обязанности каждого платить законно установленные налоги и сборы на основе определения принципов и предельных вариаций процедур реализации конституционной обязанности платить законно установленные налоги и сборы, показал, что оптимальной формой для достижения поставленной цели является форма федерального закона.
10. Механизмом, обеспечивающим соблюдение государством частных интересов налогоплательщиков при формировании государственной налоговой политики, может служить представление интересов налогоплательщиков общественными организациями.
Теоретическая и практическая значимость исследования заключается в том, что работа представляет собой правовое исследование на монографическом уровне обязанности платить законно установленные налоги и сборы в конституционном аспекте. Сформулированные положения и выводы могут быть использованы в дальнейшей научно-исследовательской работе по данной проблематике и в учебном процессе. Фактическая база и результаты исследования могут быть использованы органами государственной власти Российской Федерации при решении задач по совершенствованию конституционно-правового механизма реализации конституционной обязанности платить законно установленные налоги и сборы.
Апробация результатов исследования. Основные положения диссертационного исследования использовались * автором в процессе преподавания конституционного права Российской Федерации на юридическом факультете Российского государственного социального университета, а также на научно-практических конференциях: «Права и свободы человека как инструмент повышения общественной стабильности» (25-26 ноября 2009 г.), «Державинские чтения» (15 декабря 2009 г.), VIII Международном социальном конгрессе «Глобальные процессы и социальное развитие России» (24-26 ноября 2008 г.), Научно-практической конференции «Конституция РФ и проблемы прав человека в социальном государстве» (9 декабря 2008 года).
Отдельные результаты теоретических изысканий диссертанта нашли свое отражение в четырех научных статьях. f X
Сбор налогов представляет собой важную функцию государства. Пополняя казну, налоги дают государству возможность для выполнения всех остальных его функций. В связи с этим, значение налогообложения в жизни государства и граждан не раз подчеркивали отечественные исследователи, в том числе, и в дореволюционный период . Российские реформаторы, стараясь модернизировать финансовую систему страны, как правило, начинали свои преобразования именно с налоговой системы, хорошо понимая ее значение .
Одной из основных проблем рационального налогообложения является проблема сохранения баланса публичного и частного интересов: интересов государства максимально пополнить свой бюджет и интересов граждан сохранить свой доход. Поэтому при установлении принципов налогообложения необходимо правильно определить баланс между стремлением максимально пополнить казну государства и необходимостью не разорить налогоплательщиков.
Принудительное взимание налогов государством нарушает право частной собственности. Согласно статье 35 Конституции Российской Федерации право частной собственности охраняется законом (часть 1); каждый вправе иметь имущество в собственности, владеть, пользоваться и распоряжаться им как единолично, так и совместно с другими лицами (часть 2); никто не может быть лишен своего имущества иначе как по решению суда. Принудительное отчуждение имущества для государственных нужд может быть произведено только при условии предварительного и равноценного возмещения (часть 3).
Вместе с тем, право частной собственности не является абсолютным и не принадлежит к таким правам, которые в соответствии со статьей 56 (часть 3) Конституции Российской Федерации не подлежат ограничению ни при каких условиях. Как указал Конституционный Суд Российской Федерации, по смыслу статьи 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации, оно может быть ограничено федеральным законом, но только в той мере, в какой это необходимо в целях защиты основ конституционного строя, нравственности, здоровья, прав и законных интересов других лиц, обеспечения обороны страны и безопасности государства . Это соответствует общепризнанным принципам и нормам международного права, в частности Всеобщей декларации прав человека от 10 декабря 1948 года, согласно которой каждый человек имеет обязанности перед обществом, в котором только и возможно свободное и полное развитие его личности (часть первая статьи 29); при осуществлении своих прав и свобод каждый человек должен подвергаться только таким ограничениям, какие установлены законом исключительно с целью обеспечения должного признания и уважения прав и свобод других и удовлетворения справедливых требований морали, общественного порядка и общего благосостояния в демократическом обществе (часть вторая статьи 29). Аналогичное положение о допустимости ограничения прав человека и гражданина предусмотрено также Международным пактом об экономических, социальных и культурных правах от 19 декабря 1966 года (статья 4).
Налог — необходимое условие существования государства, поэтому обязанность платить налоги, закрепленная в статье 57 Конституции Российской Федерации, распространяется на всех налогоплательщиков в качестве безусловного требования государства. Налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью своего имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, и обязан регулярно перечислять эту сумму в пользу государства, так как иначе были бы нарушены права и охраняемые законом интересы других лиц, а также государства. Взыскание налога не может расцениваться как произвольное лишение собственника его имущества, — оно представляет собой законное изъятие части имущества, вытекающее из конституционной публично — правовой обязанности .
В этой обязанности налогоплательщиков (в том числе граждан, занятых предпринимательской деятельностью с образованием юридического лица) воплощен публичный интерес всех членов общества. Поэтому государство вправе и обязано принимать меры по регулированию налоговых правоотношений в целях защиты прав и законных интересов не только налогоплательщиков, но и других членов общества .
Рациональная налоговая политика, в соответствии с современными взглядами, должна основываться на ряде принципов. К числу таких основополагающих принципов обычно относят:
— простоту организации системы сбора налога;
— учет комплексного влияния налога на функционирование различных систем государства;
— фискальную эффективность, при которой расходы на сбор налога намного ниже, чем получаемые от него доходы;
— обеспечение максимальных трудностей в уклонении от уплаты налога;
— универсальность;
— стимулирование общественно полезных и подавление вредных для общества видов деятельности;
— учет влияния инфляции не только на состояние бюджета, но и на положение налогоплательщиков .
В современных условиях конституционная обязанность платить законно установленные налоги регулируется налоговым законодательством. В то же время, обязанность платить налоги представляет собой конституционную обязанность, и в этом качестве входит в число основных обязанностей физических лиц.
Обязанность каждого платить законно установленные налоги установлена Конституцией Российской Федерации и входит в число основных обязанностей граждан нашего государства.
Исследование конституционных обязанностей личности в условиях современной России должно опираться на понимание основ правового статуса человека и гражданина, в котором права и обязанности едины и неразделимы.
Рассматривая систему правового регулирования конституционной обязанности платить законно установленные налоги, отметим, что главным по степени важности источником ее регулирования является Конституция Российской Федерации.
Конституция обладает высшей юридической силой и прямым действием на территории Российской Федерации. Нормы и принципы Конституции имеют определяющее значение при установлении общих принципов налогообложения, при формировании налоговой политики Российской Федерации.
В то же время, пункт 1 статьи 1 Налогового кодекса РФ гласит, что законодательство о налогах и сборах состоит из Налогового кодекса и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах. Следовательно, в отличие от других отраслей права, законодатель не закрепляет за Конституцией РФ статус основного источника налогового права.
Как отмечает Т.Н. Затулина, «отсутствие в налоговом законодательстве РФ ссылки на Конституцию РФ не является для ученых-правоведов основанием для того, чтобы не относить Основной Закон государства к источникам налоговых правоотношений» .
Невозможно отрицать тесную взаимосвязь налогового права с правом финансовым, при этом практически никем не оспаривается мнение о том, что Конституция является источником финансового права. Тот факт, что в Налоговом кодексе Конституция не упомянута в числе источников налогового права, вполне закономерно. Дело в том, что действующее налоговое законодательство сориентировано преимущественно на регулирование деятельности налоговых органов по обеспечению контроля собираемости налогов. При кодификации из поля зрения выпали важные аспекты налоговых отношений, связанные с реализацией конституционных основ развития рынка, принципов налогово-бюджетного федерализма и государственного управления экономикой и финансами .
Т.Н. Затулина справедливо отмечает, что Конституция Российской Федерации не содержит детализированных норм по вопросам налогообложения, но, в то же время, Основной Закон государства весьма системно регулирует налоговые отношения.
Налог — необходимое условие существования государства, поэтому обязанность платить налоги, закрепленная в статье 57 Конституции Российской Федерации, распространяется на всех налогоплательщиков в качестве безусловного требования государства. Налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью своего имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, и обязан регулярно перечислять эту сумму в пользу государства, так как иначе были бы нарушены права и охраняемые законом интересы других лиц, а также государства. Взыскание налога не может расцениваться как произвольное лишение собственника его имущества, — оно представляет собой законное изъятие части имущества, вытекающее из конституционной публично — правовой обязанности.
Основная функция налогов – это функция фискальная: налоги используются в качестве источника доходов государства, средства пополнения государственной казны.
Помимо этого, налоги могут быть использованы как экономический и социальный регулятор. В качестве экономического регулятора налоги могут стимулировать или замедлять рост производства, спрос на определенные товары и услуги. Как социальный регулятор, налоги помогают сглаживать социальные противоречия в обществе, перераспределяют доходы, изымая часть доходов богатых в пользу бедных . В ряде современных государств за счет высоких налогов существует развитая система социальной поддержки нуждающихся слоев населения. Сегодня регулирующая роль налогов возрастает. При повышении или снижении любого налога, вне зависимости от фискальной функции, выполняется и функция регулирующая, оказывающая свое воздействие на общественные отношения.
Существующая система нормативно-правового регулирования налогообложения является достаточно эффективной и позволяет своевременно пополнять государственный бюджет. В структуру механизма реализации обязанности по уплате налогов входят также различные санкции, установленные законодательством по отношению к недобросовестным налогоплательщиком.
Вместе с тем, можно в качестве существенного недостатка налогового законодательства отметить его нестабильность . Соответствующие нормы меняются очень часто, что затрудняет привыкание налогоплательщиков к одной системе, к четким «правилам игры». Остается надеяться, что в перспективе налоговое законодательство станет более стабильным.
Таким образом, в Российской Федерации существует достаточно развития система нормативно-правового регулирования налогообложения, включающая в себя Конституцию Российской Федерации, постановления и определения Конституционного Суда Российской Федерации, законы и подзаконные нормативные акты.
Комментарий к Ст. 57 КРФ
Данная статья является первой и наиболее важной в Конституции статьей о налогах и сборах. Ее положения, в силу ст. 64 Конституции, составляет одну из основ правового статуса личности в РФ. Конституционная обязанность платить налоги и сборы носит всеобщий характер и распространяется на всех независимо от гражданства физических лиц, места и законодательства создания организации (п. 2 ст. 11, абз. 1 ст. 19 НК РФ). Хотя в зависимости от резидентуры налогоплательщика (места его постоянного проживания или деятельности) объем обязанности по уплате конкретных налогов может быть различным.
Освобождение от уплаты налогов является исключением из принципа всеобщности налогообложения — льготой. Только законодатель вправе определять (сужать или расширять) круг лиц, на которых распространяются налоговые льготы (постановления Конституционного Суда от 21 марта 1997 г. N 5-П и от 28 марта 2000 г. N 5-П).
Как следует из комментируемой статьи, рассматриваемой во взаимосвязи с положениями ст. 6 (ч. 2), 8 (ч. 2) и 19 (ч. 1) Конституции, в сфере налогообложения действует принцип равенства налогообложения. Это означает, что налоговое бремя должно распределяться равным образом; каждый налогоплательщик находится в равном положении перед налоговым законом, а форма собственности не может быть критерием для статусной или иной дифференциации в налоговой сфере.
Как указал Конституционный Суд, в целях обеспечения регулирования налогообложения в соответствии с Конституцией Российской Федерации принцип равенства требует учета фактической способности к уплате налога, исходя из правовых принципов справедливости и соразмерности; в сфере налоговых отношений не допускается установление дополнительных, а также повышенных по ставкам налогов в зависимости от формы собственности, организационно-правовой формы предпринимательской деятельности, местонахождения налогоплательщика и иных носящих дискриминационный характер оснований (постановления Конституционного Суда от 21 марта 1997 г. N 5-П и от 4 апреля 1996 г. N 9-П).
Налоги являются необходимым условием существования государства, экономической основой его деятельности, условием реализации им своих публичных функций (постановления Конституционного Суда от 17 декабря 1996 г. N 20-П и от 16 июля 2004 г. N 14-П). Налоги могут и не играть столь важную для существования государства роль, если в его непосредственной собственности находятся большая часть средств производства и доходы от их использования. Однако в демократическом правовом и социальном государстве, в котором признаются и защищаются равным образом частная, государственная, муниципальная и иные формы собственности (ч. 2 ст. 1, ст. 8 Конституции), налоги приобретают первостепенное значение. Неисполнение конституционной обязанности платить налоги и сборы подрывало бы основы конституционного строя РФ, закрепленные в главе 1 Конституции РФ. Именно поэтому обязанность платить законно установленные налоги и сборы распространяется на всех налогоплательщиков в качестве непосредственного и безусловного требования. Этим объясняется возможность бесспорного взыскания налогов при условии его последующего судебного контроля.
Процесс исполнения налоговой обязанности имеет несколько стадий, и в нем помимо налогоплательщика участвуют и иные лица. Например, банки (коммерческие банки и иные кредитные учреждения) и налоговые агенты, для которых данная обязанность также носит безусловный публично-правовой характер. На банки возложена публично-правовая обязанность обеспечить своевременное перечисление налогов и сборов в бюджет, за неисполнение которой в НК предусмотрена ответственность (ст. 133). На налоговых агентов возложена обязанность правильно и своевременно исчислять, удерживать и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) налоги, а при невозможности удержать налог о сумме задолженности налогоплательщика — письменно сообщать в налоговый орган по месту своего учета (ст. 9 и 24 НК). В случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок обязанность по уплате налога исполняется принудительно путем обращения взыскания на денежные налогового агента на счетах в банках (п. 1 ст. 46 НК).
Налоговый агент, как субъект налоговых правоотношений, при удержании налога исполняет не обязанность налогоплательщика, а свою собственную обязанность по своевременному и полному перечислению налога в бюджет. Необходимость удержать подоходный налог с выплачиваемой физическому лицу денежной суммы является публично-правовой обязанностью налогового агента, не ущемляющей конституционные права налогоплательщика. Самостоятельность исполнения этой обязанности заключается в совершении действий по перечислению налогов в бюджет от своего имени и за счет тех денежных средств, которые были удержаны налоговым агентом (определения Конституционного Суда от 19 апреля 2000 г. N 112-О и от 22 января 2004 г. N 41-О).
Понятие «законно установленные налоги и сборы» означает, что налоги и сборы должны устанавливаться исключительно законами. Этому корреспондирует конституционный запрет ограничения прав и свобод человека и гражданина иначе, чем федеральным законом (ч. 3 ст. 55). Конституционный Суд в своих постановлениях сформулировал правовые позиции о том, что установить налог или сбор можно только законом; налоги, взимаемые не на основе закона, не могут считаться «законно установленными». Конституция исключает возможность установления налогов и сборов органами исполнительной власти (Постановление от 4 апреля 1996 г. N 9-П).
В Постановлении от 11 ноября 1997 г. N 16-П Конституционный Суд сформулировал важнейшую правовую позицию: конституционное требование об установлении налогов и сборов только и исключительно в законодательном порядке представляет собой один из принципов правового демократического государства и имеет своей целью гарантировать, в частности, права и законные интересы налогоплательщиков от произвола и несанкционированного вмешательства исполнительной власти; только закон в силу его определенности, стабильности, особого порядка принятия может предоставить налогоплательщику достоверные данные для исполнения им налоговой повинности. Если существенные элементы налога или сбора устанавливаются исполнительной властью, то принцип определенности налоговых обязательств подвергается угрозе, поскольку эти обязательства могут быть изменены в худшую для налогоплательщика сторону в упрощенном порядке.
Однако названный запрет не исключает возможности ограниченного участия Правительства как высшего исполнительного органа государственной власти в определении существенных элементов налогов и сборов. В отношении налогов Правительство в установленных законом пределах вправе конкретизировать такой их существенный элемент, как ставка, а также регулировать порядок взимания налога (определения Конституционного Суда от 5 ноября 1998 г. N 197-О и от 15 июля 2003 г. N 311-О). В то же время полномочия по установлению или изменению таких существенных элементов налога, как объект и налоговая база, принадлежат исключительно законодателю (Постановление Конституционного Суда от 28 октября 1999 г. N 14-П; Определение от 7 февраля 2002 г. N 29-О). Что же касается сборов, то Правительство, например, вправе самостоятельно определить не только порядок уплаты сборов, но и пределы взимания, при том что применительно к отдельным сборам конкретные их размеры могут быть установлены органами исполнительной власти субъектов РФ (Определение Конституционного Суда от 8 февраля 2001 г. N 14-О).
Из конституционного понятия «законно установленный налог» вытекает требование полноценного установления налога. Во-первых, это подразумевает определение всех существенных элементов налога в законе: налог не может быть признан установленным, если в законе отсутствует какой-либо существенный элемент налога: субъект, объект, налоговая база, порядок и сроки уплаты, налоговый период, ставка и порядок исчисления (п. 6 ст. 3, ст. 17 НК РФ).
Во-вторых, каждый из указанных элементов налога должен быть установлен надлежащим образом. Повышенные требования предъявляются к объекту налогообложения, с которым связано возникновение обязанности по уплате налога, и налоговой ставки, которая определяет величину налогового отчисления. В этой связи Конституционный Суд неоднократно указывал, что налог должен иметь самостоятельный объект налогообложения, который должен быть сформулирован ясно и недвусмысленно. Что касается налоговой ставки, то законодатель обязан в любом случае определить ее максимальный размер (постановления от 28 марта 2000 г. N 5-П и от 30 января 2001 г. N 2-П; Определение от 9 апреля 2002 г. N 69-О).
Аналогичные требования предъявляются к сборам: в Постановлении от 28 февраля 2006 г. N 2-П Конституционный Суд, рассмотрев дело о конституционности Закона о связи, указал, что при установлении предусмотренных им отчислений в специальный резерв универсального обслуживания существенные элементы указанных неналоговых фискальных платежей (сбора): объект и база, максимальный размер ставки или его критерии — должны быть установлены непосредственно законом.
К существенным элементам налога или сбора не относятся льготы. В силу принципа всеобщности налогообложения их отсутствие само по себе не может рассматриваться как нарушение конституционных прав (определения от 15 декабря 2000 г. N 270-О и от 7 февраля 2002 г. N 37-О). Вместе с тем норма о льготе не должна носить произвольный характер и нарушать принцип равенства налогообложения (Определение от 7 февраля 2002 г. N 13-О).
Комментируемая статья содержит правовую конструкцию «налоги и сборы». Главными критериями налогов и сборов, позволяющими отграничить их от иных публичных платежей, являются обязательность в силу закона и фискальный характер (поступление в бюджет). Конституционный Суд пришел к выводу о неналоговой природе абонентской платы за услуги по организации функционирования и развитию Единой энергетической системы России, посчитав, что данная плата, в отличие от налоговых платежей, поступает РАО «ЕЭС России», а не в государственный бюджет. Кроме того, она определяется не законом, а договором присоединения (ст. 428 ГК РФ), направляется на развитие федеральной энергетической системы и в конечном итоге удовлетворяет и интересы потребителей, поскольку в результате этих инвестиций увеличивается количество электроэнергии, поступающей на единый федеральный оптовый рынок (Определение от 5 июля 2001 г. N 165-О).
В отношении платы за работы по обязательной сертификации продукции (п. 2 ст. 16 Закона РФ «О сертификации продукции и услуг») Конституционный Суд также указал, что данная плата основана на договоре заказа с организацией, осуществляющей сертификацию, и должна быть эквивалентна стоимости оказанных услуг; указанное законоположение как основание для введения обязательной маркировки продукции знаками соответствия, которая является частью процесса сертификации продукции и законно возлагает бремя оплаты работ по обязательной сертификации конкретной продукции на субъекты предпринимательской деятельности, не противоречит Конституции РФ (Постановление от 22 ноября 2001 г. N 15-П).
В Постановлении от 11 ноября 1997 г. N 16-П Конституционный Суд указал, что налоговый платеж представляет собой основанную на законе денежную форму отчуждения собственности с целью обеспечения расходов публичной власти, осуществляемого в том числе на началах обязательности, безвозвратности, индивидуальной безвозмездности. Сформулированное Конституционным Судом определение налогового платежа в основных своих чертах воспроизведено законодателем в ст. 8 НК: под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований (ч. 1); под сбором понимается обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий) (ч. 2).
Важно разграничивать налоги и сборы между собой, поскольку наименования данных платежей не всегда совпадают с их действительной правовой природой. В Определении от 8 июля 2004 г. N 224-О Конституционный Суд указал, что при оценке любого платежа по существу — независимо от того, какое название он носит, — необходимо учитывать приведенные в законе характеристики налогов и сборов; в данном решении Конституционный Суд пришел к выводу, что налог на операции с ценными бумагами представляет по сути своей особого рода сбор — «эмиссионный сбор».
Не относится к конституционной категории сбора, например, исполнительский сбор, взыскиваемый на основании п. 1 ст. 81 ФЗ от 21 июля 1997 г. «Об исполнительном производстве», поскольку ему присущи признаки административной штрафной санкции: он имеет фиксированное, установленное Федеральным законом денежное выражение, взыскивается принудительно, оформляется постановлением уполномоченного должностного лица, взимается в случае совершения правонарушения (Постановление Конституционного Суда от 30 июля 2001 г. N 13-П).
Глава 2 («Система налогов и сборов в РФ») НК предусматривает следующие виды налогов и сборов: к федеральным налогам относятся налог на добавленную стоимость, акцизы, налог на доходы физических лиц, единый социальный налог, налог на прибыль организаций, налог на добычу полезных ископаемых, водный налог (ст. 13); к региональным налогам — налог на имущество организаций, налог на игорный бизнес, транспортный налог (ст. 14); к местным налогам — земельный налог и налог на имущество физических лиц (ст. 15). Что касается сборов, то НК предусматривает лишь два вида сбора, отнесенных к перечню федеральных налогов и сборов: за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов и государственная пошлина (ст. 15).
В упоминавшемся выше Постановлении по делу о Законе «О связи» Конституционный Суд подробно изложил критерии отграничения налогов от сборов, а также признал, что публичные платежи, не включенные в НК, но являющиеся по своей природе сборами, также входят в сферу действия комментируемой статьи. В частности, Конституционный Суд указал, что Конституция РФ предусматривает предписание об установлении системы налогов, взимаемых в федеральный бюджет, федеральным законом (ч. 3 ст. 75). Таким федеральным законом является НК, содержащий исчерпывающий перечень налогов, подлежащих взиманию. Сборы, как и налоги, являются конституционно допустимым платежом публичного характера, уплачиваемым в бюджет в силу обязанности, установленной законом, а не договором. В действующем нормативно-правовом регулировании их перечень не исчерпывается НК, действие которого, согласно п. 3 его ст. 1, распространяется на отношения по установлению, введению и взиманию сборов в тех случаях, когда это прямо предусмотрено данным Кодексом, — в нем названы лишь виды сборов, соответствующие определению сбора (п. 2 ст. 8).
КС подчеркнул, что иные обязательные в силу закона публичные платежи в бюджет, не являющиеся налогами, а также не подпадающие под данное НК определение сборов и не указанные в нем в качестве таковых, но по своей сути представляющие собой именно фискальные сборы, не должны выводиться из сферы действия ст. 57 Конституции и развивающих ее доктринальных правовых позиций Конституционного Суда об условиях надлежащего установления налогов и сборов, конкретизированных законодателем применительно к сборам, в частности, в п. 3 ст. 17 НК, которая приобретает тем самым универсальный характер.
Помимо налогов и сборов НК предусматривает так называемые специальные налоговые режимы, которые могут предусматривать федеральные налоги, не указанные в ст. 13 НК (п. 7 ст. 12). Специальные налоговые режимы устанавливаются НК и применяются в случаях и порядке, которые предусмотрены НК и иными актами законодательства о налогах и сборах. Специальные налоговые режимы могут предусматривать особый порядок определения элементов налогообложения, а также освобождение от обязанности по уплате отдельных налогов и сборов, предусмотренных статьями 13-15 НК; к ним относятся: система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог); упрощенная система налогообложения; система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности; система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции (ст. 18).
Комментируемая статья предусматривает запрет на придание обратной силы законам, устанавливающим новые налоги или ухудшающим положение налогоплательщиков (примечательно, под этот запрет не подпадают сборы). Нарушение данного запрета может иметь место в результате несоблюдения законодателем порядка опубликования и введения в действие налоговых законов. Тем не менее налоговый закон не может рассматриваться как действующий до истечения определенного законом срока со дня его официального опубликования. Поэтому особенно важно надлежащим образом обнародовать текст закона в печатном издании, имеющем определенную дату опубликования.
Распространение действия налогового закона на правоотношения, предшествующие надлежащей дате вступления в силу означает нарушение ст. 57 Конституции. Это означает, что дата вступления налогового закона в силу, определенная законодателем, не может предшествовать надлежащей дате вступления в силу закона. Недопустимы также случаи определения законодателем даты вступления налогового закона в силу с момента его официального опубликования, а также фактическое отсутствие даты вступления закона в силу, тем более если таким законам придается обратная сила в актах официального или иного толкования либо правоприменительной практикой.
Порядок вступления в силу актов законодательства о налогах и сборах урегулирован в ст. 5 НК:
— акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, за исключением случаев, предусмотренных данной статьей;
— акты законодательства о сборах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования, за исключением случаев, предусмотренных данных статьей;
— федеральные законы, вносящие изменения в настоящий Кодекс в части установления новых налогов и (или) сборов, а также акты законодательства о налогах и сборах субъектов РФ и нормативные правовые акты представительных органов муниципальных образований, вводящие налоги, вступают в силу не ранее 1 января года, следующего за годом их принятия, но не ранее одного месяца со дня их официального опубликования (п.1).
Конституционный Суд квалифицирует данные положения НК как содержащие разумный срок, по истечении которого возникает обязанность каждого платить налоги и сборы. Необходимость такого срока обусловлена тем, чтобы не нарушался конституционно-правовой режим стабильных условий хозяйствования, выводимый из ст. 8 (ч. 1) и 34 (ч. 1) Конституции.
Статья 57 Конституции устанавливает запрет на придание обратной силы в отношении тех законов, которые вводят новые налоги или ухудшают положение налогоплательщиков, что не препятствует приданию обратной силы законам, если они улучшают положение налогоплательщиков. Неблагоприятные для налогоплательщиков последствия нарушения порядка вступления в силу актов законодательства о налогах и сборах могут быть устранены самим законодателем путем принятия нового закона, имеющего обратную силу.
К обстоятельствам, свидетельствующим об ухудшении положения налогоплательщиков, можно отнести расширение круга налогоплательщиков, повышение налоговой ставки, изменение порядка уплаты налогообложения, создающего дополнительное обременение, и т.д. Ухудшение условий налогообложения может заключаться не только в возложении дополнительного налогового бремени, но и в необходимости исполнять ранее не предусмотренные законодательством обязанности, за неисполнение которых применяются меры налоговой ответственности. Запрет на придание обратной силы закону касается новых налогов, однако возможна ситуация, когда устанавливаемый налог не будет являться новым по своей сути.
Содержащийся в комментируемой статье запрет распространяется также на законы хотя формально и принятые с соблюдением надлежащего порядка опубликования и введения в действие, но прямо или косвенно распространяющие свою силу на ранее возникшие налоговые правоотношения. Новый налоговый закон не может иметь обратной силы в отношении государственных гарантий длящегося действия, адресованных определенным категориям налогоплательщиков.